Unificación de criterio respecto a los pronunciamientos de defectos formales y de fondo del TEAR y a la responsabilidad solidaria del art. 42.2.a) LGT. RTEAC de 12 de diciembre de 2023, RG 7616/2021

El TEAC resuelve en recurso de alzada para la unificación de criterio respecto a dos controversias a través de la resolución de 12 de diciembre de 2023 (RG 7616/2021), una de ellas de carácter procesal (1) y la segunda de naturaleza sustantiva (2):

1. Respecto a la cuestión procedimental, el Tribunal Económico Administrativo Central ha concluido que, habiéndose estimado parcialmente un recurso de alzada presentado por la Administración tributaria frente a una resolución de un tribunal económico-administrativo regional que estimaba la pretensión del contribuyente, el principio de prohibición de la reformatio in peius impide que el nuevo acto administrativo que se dicte en ejecución de la resolución del TEAC pueda obviar los derechos previamente reconocidos a favor del contribuyente por el TEAR en la resolución anulada por el TEAC. Para ello es necesario que tales derechos no hayan sido cuestionados por la Administración recurrente en vía de alzada.
   
   
2. En segundo lugar, respecto a la cuestión de naturaleza sustantiva, con arreglo a lo establecido en el art. 42.2.a) de la LGT en referencia al alcance de la derivación de responsabilidad solidaria por ocultación de bienes, el TEAC ha sentado que, del límite constituido por el importe del valor de bienes/derechos que se hubieran podido embargar/enajenar, no es posible minorar/restar cantidad alguna en concepto de gastos necesarios para generar los ingresos de la actividad llevada a cabo por el deudor principal.

La doctrina del TEAC en relación con los dos aspectos controvertidos que se analizan en la resolución señalada son los siguientes:

• (1) Respecto a la cuestión formal, el TEAC la resuelve apoyándose en el principio de prioridad lógica de las cuestiones formales, reiterando su consolidada doctrina de que cuando el TEAC anula un acto administrativo por cuestiones formales no debe pronunciarse sobre el fondo del asunto. Pero es que, además, han de tenerse por no realizados todo aquel pronunciamiento del TEAR sobre el fondo del acto anulado que perjudique al reclamante y mantenerse los que le beneficien, SALVO que dicha interpretación favorable al contribuyente hubiese sido impugnada por la Administración Tributaria en alzada.

Pero ¿esto no alarga la resolución final, prorrogando la tutela judicial efectiva? ¿No causa indefensión del contribuyente?  ¿Impide la Ley General Tributaria que el TEAR o el TEAC se pronuncie sobre una cuestión de fondo (aun cuando el reclamante no lo formule), evitando de esta forma la retroacción de las actuaciones y, por ende, dejar de alargar el procedimiento en cuestión?

Como se ha avanzado, es doctrina reiterada del TEAC que, apreciado un defecto formal, se anule el acto administrativo, se retrotraigan actuaciones y el órgano resolutorio no tiene por qué entrar en el fondo del asunto. No obstante, a tenor de lo establecido en la normativa tributaria, nada impediría que el órgano económico administrativo pudiera, si lo estimara conveniente, pronunciarse sobre el fondo de la cuestión, como en algunas ocasiones ha realizado. La LGT no lo impide, atendiendo a lo recogido en el artículo 232.1: 

“1. Las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante.

2. Si el órgano competente estima pertinente examinar y resolver cuestiones no planteadas por los interesados las expondrá a los mismos para que puedan formular alegaciones.”

Anteriormente, ya hemos visto casos donde el propio TEAC sí que entra sobre las cuestiones de fondo, hasta el TS ha expresado que el órgano correspondiente resuelva como considere oportuno en el fondo.

• (2) Respecto a la cuestión de fondo, en este caso, la responsabilidad tributaria solidaria por ocultación de bienes del artículo 42.2.a) de la LGT establece lo siguiente: 

“También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:

a) Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria.”

La controversia en este caso nace sobre si el alcance de la responsabilidad en el caso de que la ocultación afecte a los ingresos de una actividad económica abarcara hasta el límite del valor de los bienes que se hubieran podido embargar, sin restar cantidad alguna en concepto de gastos necesarios para la obtención de los ingresos.

La respuesta del TEAC es clara, y es que, refiriéndose al artículo anterior, 42.2.a) justifica que lo ocultado es dinero derivado de los ingresos y, no un beneficio, por tanto, no son deducibles los gastos y, además de acuerdo con este artículo y al Reglamento General de Recaudación no se recoge la deducción de ningún gasto, ya que no manifiesta en ningún momento el concepto de beneficio contable.